Управленческий и производственный учет - [55]

Сметные ставки накладных расходов

Предыдущие обсуждения в этой главе строилось на предположении, что все фактические накладные расходы, понесенные в течение отчетного периода, распределены по видам продукции. Однако вычисление ставок накладных расходов на основе фактических накладных расходов за отчетный период приводит к появлению ряда проблем. Во-первых, вычисление себестоимости продукции приходится откладывать до конца отчетного периода, так как вычисление ставок накладных расходов раньше осуществить нельзя, однако часто информация по себестоимости требуется раньше, например, если ее показатель используется для вычисления прибыли за месяц или оценивания стоимости товарно-материальных запасов, или выступает в качестве базы для установления цены реализации товара. Во-вторых, можно услышать возражения, что проблема с задержкой получения необходимых данных может быть решена за счет более частого вычисления фактических ставок накладных расходов, т.е. сокращения временного интервала; другими словами, если использовать в качестве временной базы, скажем, не год, а всего один месяц. Возражение на это предложение будет следующим: хотя в краткосрочном плане большая доля накладных расходов является постоянной, однако активность производства от месяца к месяцу может сильно меняться, что приводит к большим колебаниям ставок накладных расходов. Рассмотрим пример 4.2.

Постоянные накладные расходы в Euro составляют £24 ООО ООО за год, а месячный объем производства меняется от 400 ООО до 1 ООО ООО ч. Поэтому месячная ставка накладных расходов для фиксированных накладных расходов будет колебаться следующим образом:

Месячные накладные расходы, £

2000000 1 000 000 2

2 ООО ООО 400 000 5

Объем производства в месяц, ч

Ставка месячных накладных расходов, £ за 1 ч

Затраты на накладные расходы, являющиеся в краткосрочном плане постоянными, остаются такими только в пределах месяца, однако из-за праздников и сезонных колебаний спроса объем месячного производства меняется. Из-за этого ставка накладных расходов меняется от £2 до £5 за 1 час. Поэтому было бы необоснованно для продукции, выпущенной в одном месяце, применять ставку накладных расходов £5 за 1 ч, а для точно такой же продукции, но выпущенной в другом месяце, — ставку в £2 за 1 ч.

Такие колеблющиеся ставки накладных расходов не могут отражать типичных, нормальных условий производства. Менеджеры, как правило, ориентируются на определенный уровень постоянных издержек и не хотят ограничивать свой временной горизонт рамками одного месяца. Таким образом, если уровень производства колеблется, ставки накладных расходов в месячном исчислении являются нестабильными. Более того, некоторые затраты, такие, как расходы на ремонт, обслуживание и отопление, не включаются в общие затраты на протяжении всего года равномерно. Следовательно, если используются месячные ставки накладных расходов, распределение таких затрат по видам продукции оказывается неточным. Например, затраты на отопление взимаются только применительно к продукции, выпускаемой в зимнее время, и поэтому эта продукция должна быть дороже, чем аналогичная, но выпускаемая летом.

Средние ставки в годовом исчислении базируются на соотношении между общими годовыми накладными расходами и общей годовой деятельности и, с точки зрения выявления типичных зависимостей между общими издержками и выпускаемыми объемами продукции, являются более представительными, чем месячные ставки. То, что чаще всего требуется знать, — себестоимость типовой продукции, расчет которой делается на основе средних показателей долгосрочного производства, а не значения фактической себестоимости, на которую влияют месячные колебания объема выпускаемой продукции. С учетом этих факторов желательно установить сметную ставку накладных расходов, основанную на годовых оценках накладных расходов и предполагаемой интенсивности вида деятельности. Можно говорить, что процедура, описанная в предыдущих параграфах, для вычисления ставок накладных расходов для центра издержек при использовании традиционной и функциональной систем распределения затрат, должна базироваться на нормативных уровнях активности, а не на фактических. Проведенные исследования показывают, что в большинстве организаций в качестве меры нормативной деятельности используется деятельность, установленная в годовой смете.

Занижение и завышение при начислении накладных расходов

Эффект от вычисленных ставок накладных расходов, основанных на сметных затратах на накладные расходы и видах деятельности, обусловлен тем, что, скорее всего, маловероятно, что накладные расходы, распределенные по видам продукции, выпущенной за рассматриваемый период, будут теми же самыми, что и фактические накладные расходы, понесенные за этот период. Рассмотрим ситуацию, когда оцениваемые годовые постоянные расходы составляют £2 млн, а оцениваемая годовая активность — 1 млн ч труда основных работников. В этом случае планируемая (сметная) ставка постоянных накладных расходов составляет £2 за 1 ч. Предположим, что фактические накладные расходы равны £2 млн и эквивалентны сметным. Но фактическая деятельность потребовала только 900 ООО ч труда основных работников вместо запланированного 1 млн. В этой ситуации на продукцию будет отнесено только £1 800 000. Эти вычисления приводят к тому, что при 900 000 ч труда при ставке в £2 на 1 ч происходит занижение накладных расходов на £200 000