Управленческий и производственный учет - [154]
Если рассматриваются только факторы издержек, зависящие от объема производства, в том случае, когда нужно распределить накладные расходы, не зависящие от объема, в отчетах о затратах можно получить существенно искаженные результаты. Степень такого искажения в первую очередь зависит от того, какую долю в общих затратах составляют подобные расходы, а также от степени диверсифицированное™ выпускаемой продукции. Если значительная доля затрат организации не связана с объемом выпускаемой продукции, в отчетах может быть указана только небольшая часть общих накладных расходов, не зависящих от объема. И наоборот, если на такие расходы приходится только небольшая часть общих накладных расходов, искажения в отчетных затратах будут относительно незначительными. С учетом сказанного можно считать, что при применении традиционных систем калькуляции издержек исходят именно из такого предположения, и поэтому получаемые результаты здесь считаются приемлемыми.
Диверсифицированность выпускаемой продукции проявляется тогда, когда виды деятельности, используемые при их выпуске, требуются в существенно разном количестве. Так, на подобное разное потребление могут повлиять такие особенности, как различия в размере продукта, степени его сложности, размере партии, времени наладки оборудования и д.п. Если для выпуска всех видов продукции подобные виды деятельности используются приблизительно одинаково, диверсифицированность выпускаемой продукции считается низкой, т.е. виды деятельности, зависящие от объема производства, участвуют примерно так же, как виды деятельности, не зависящие от объема. В связи с этим значительных искажений при определении себестоимости продукта при помощи традиционной системы калькуляции не происходит. Из этого понятно, что для того чтобы искажение стало крупным, необходимо наличие двух условий: значительная доля затрат организации, не связанных с объемом выпускаемой продукции, в общих накладных расходах и высокая диверсифицированность выпускаемой продукции. Если эти условия существуют, применение традиционной системы калькуляции издержек может привести к завышению расходов по одним видам продукции и к занижению по другим. Рассмотрим информацию, показанную в примере 11.1.
Пример 11.1
Предположим, компания Balearic имеет только один центр издержек с накладными расходами. В настоящее время в ней для распределения накладных расходов по видам продукции применяется традиционная система калькуляции себестоимости на основе часов труда основных работников. Компания выпускает несколько видов продукции, двумя из которых являются HV и LV. Продукт HV выпускается в больших количествах, а продукт LV — ограниченно. Продукт HV потребляет 30% всех часов труда основных работников, а продукт LV — только 5%. Из-за большого объема выпуска продукт HV может выпускаться крупными партиями, но не регулярно. LV требует изготовления его маленькими партиями. Проведенное подробное исследование показывает, что число обрабатываемых партий вызывает изменение в накладных расходах. Поэтому здесь традиционная система учета затрат заменена функциональной, в которой число обрабатываемых партий используется как фактор издержек. Вы знаете, что на каждый продукт за отчетный период приходится по 15% от числа всех обработанных за это время партий и что накладные расходы, начисленные на центр издержек, которые колеблются в долгосрочном плане в соответствии со спросом на продукты и выросли до £1 млн. Прямые издержки и поступления от реализации продукции начисляются по видам продукции следующим образом.
Продукт НУ, Продукт LV,
£ £
Прямые издержки 310 ООО 40 ООО
Поступления от реализации 600 000 150 000
Проведите анализ рентабельности производства продуктов HV и LV, используя для этого традиционную и функциональную системы учета затрат.
Показатели о затратах и прибыли в отчете о выпуске продукции следующие.
Традиционная Функциональная
система система
Продукт HV, Продукт LV, Продукт HV, Продукт LV,
£ £ £ £
| Прямые издержки | 310 000 | 40 000 | 310 000 | 40 000 |
| Начисленные наклад | 300 000 | 50 000 | 150 000 | 150 000 |
| ные расходы Объявленная прибыль | (30%) | (5%) | (15%) | (15%) |
| (убытки) | ПО 000) | 60 000 | 140 000 | (40 000) |
| Поступления от реализации | 600 000 | 150 000 | 600 000 | 150 000 |
| Примечание* Распределение £1 млн накладных расходов осуществлено на основе часов труда производственных работников для традиционной системы калькуляции и числа обработанных партий — для функциональной. |
Поскольку продукт HV потребляет значительную долю — 30% часов труда производственных работников, в то время как продукт LV — всего 5%, традиционная система, которая в качестве базы распределения использует часы труда производственных работников, распределяет на продукт HV в шесть раз больше накладных расходов, чем на LV. Однако функциональные системы исходят из того, что накладные расходы определяются и другими факторами, а не только выходом продукции. В нашем примере все расходы, как предполагается, не связаны с объемом выпускаемой продукции, а определяются числом обрабатываемых партий. Функциональная система устанавливает причинно-следственные распределения на основе числа обрабатываемых партий, и это число выступает здесь в качестве фактора издержек. Поскольку на оба продукта приходится по 15% общего числа партий, на них распределяется одинаковое количество накладных расходов.
