Торговые операции неспециализированных организаций: правила торговли, бухгалтерский учет и налогообложение. - [54]

Кроме того, согласно п. 2 ст. 154 НК РФ при бартерных операциях налоговая база определяется исходя из рыночных цен реализованных товаров по правилам, установленным ст. 40 НК РФ. Значит, пока товары не реализованы, налоговую базу посчитать невозможно.

Таким образом, имеет место противоречие налогового законодательства, и организация должна:

– либо согласиться с мнением налоговых органов и начислять НДС со стоимости полученных товаров как с предварительной оплаты (даже если к организации не перешло право собственности на эти товары);

– либо действовать согласно нормам гражданского (ст. 570 ГК РФ) и налогового законодательства (ст. 154 НК РФ), то есть не считать первичную поставку товаров предварительной оплатой, если на эти товары не перешло право собственности.

Естественно, в последней ситуации организации придется отстаивать свою позицию в суде.

Обращаем внимание читателей на то, что со стоимости товаров, по которым переход права собственности оговорен договором и происходит в момент их передачи покупателю (перевозчику), НДС должен быть уплачен (если, конечно, такие товары получены раньше, чем организация выполнила свои встречные обязательства).

Что касается порядка вычетов НДС по встречным поставкам товаров (встречным выполненным работам или оказанным услугам), осуществляемым посредством товарообменных операций, то в нем, по нашему мнению, имеются не урегулированные законодательством нормы.

Так, начиная с 1 января 2006 года все организации перешли на метод определения момента возникновения налоговых обязательств по НДС – по дате отгрузки товаров (дате выполнения работ или оказания услуг).

В то же время в соответствии с п. 2 ст. 172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиком, которые исчисляются исходя из балансовой стоимости вышеуказанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся согласно законодательству Российской Федерации), переданного в счет его оплаты. Иными словами, «входной» НДС по бартеру нельзя принять до тех пор, пока организация-налогоплательщик не исполнит своих обязательств по встречной поставке.

Таким образом, имеется противоречие налогового законодательства. С одной стороны, отгрузка товаров (выполнение работ или оказание услуг) произведена. Казалось бы, при наличии счета-фактуры и отражения операций в учете все требования, необходимые для принятия НДС к вычету, выполнены, с другой стороны, при наличии бартерных операций п. 2 ст. 172 НК РФ требует принимать к вычету суммы НДС только после их оплаты. Из этого следует, что предприятия при заключении договоров мены (бартера) должны соблюдать особый порядок принятия к учету «входного» НДС.

В вышерассмотренных ситуациях изначально можно было выделить три основные проблемы с исчислением НДС при товарообменных (бартерных) операциях, связанных с позицией налоговых органов, которые требуют:

– начислять НДС по полученным товарам (по которым не перешло право собственности) как с сумм предварительной (частичной) оплаты, если организация получила имущество от контрагента раньше, чем отгрузила ему свои товары (выполнила другие обязательства);

– производить вычет «входного» НДС только после выполнения организацией обязательств по бартерному договору (то есть после оплаты неденежными средствами);

– рассчитывать сумму вычетов исходя из балансовой стоимости отгруженных товаров.

Две первые проблемы можно было решить с помощью зачета встречных требований. Иными словами, вместо товарообменного (бартерного) договора организации следовало заключить два договора купли-продажи (подряда). По одному договору организация должна была быть поставщиком (кредитором), а по другому – покупателем (дебитором). При этом в обоих договорах должно было быть указано, что сделка будет оплачена денежными средствами. Затем, некоторое время спустя, участники данных сделок должны будут подписать акт зачета встречных однородных требований (прекращение денежных обязательств). Тем самым задолженность по договорам будет погашена.

Соответственно поскольку обмена товаров изначально не предусматривалось, можно сделать вывод, что начисление НДС и принятие «входного» НДС к вычету производились на законных основаниях.

Однако взаимозачет требований не решает полностью проблемы исчисления НДС. Дело в том, что налоговые органы уже неоднократно заявляли, что при взаимозачете, так же как и при бартере, сумму вычета следовало рассчитывать исходя из балансовой стоимости отгруженных товаров (к взаимозачету применять норму п. 2 ст. 172 НК РФ). Иными словами, если отгруженные товары облагались по меньшей налоговой ставке, чем полученные товары, либо вообще не подлежали обложению НДС, то и «входной» НДС мог быть принят к вычету только в этих пределах либо вообще не мог быть принят.

Оспаривать такую позицию налоговых органов организации приходилось в суде.

В данной связи следует отметить, что организациям неоднократно удавалось доказать в судах, что взаимозачет отнюдь не равен бартеру. При зачете оплата производится не имуществом: стороны просто засчитывают взаимные задолженности (денежные обязательства) по двум разным договорам (сделкам). Следовательно, действие п. 2 ст. 172 НК РФ на взаимозачет не распространяется, а это означает, что к вычету можно принять всю сумму НДС, указанную в счете-фактуре продавца (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 20.01.2004 по делу № А17-2048/5, ФАС Центрального округа от 22.09.2004 по делу № А09-2916/04-13-29, ФАС Поволжского округа от 01.07.2004 по делу № А55-16606/03-34, от 26.05.2005 по делу № А49-7652/04-576а/17, ФАС Северо-Кавказского округа от 26.02.2006 по делу № Ф08-397/2006-172а, ФАС Уральского округа от 09.03.2006 по делу № Ф09-1231/06-С2).