Управленческий и производственный учет - [51]

Учет накладных расходов (для каждой отдельной категории расходов, например, налог на недвижимое имущество, амортизационные отчисления и т.д.)

Первый этап распределения

ЦентрЦентрЦентриздержек 1издержек 2издержек N(обычно на(обычно на(обычно науровне цеха)уровне цеха)уровне цеха)

Второй этап распределения (на основе часов труда основных работников или часов работы оборудования)

Прямые издержки

Целевые затраты (продукция, услуги и потребители)

Рис. 4.3 Двухэтапный процесс распределения затрат для традиционной системы калькуляции издержек

Иллюстрация 4.1

Обзор применяемых приемов_

(а) Центры издержек, применяемые на первом этапе двухэтапного процесса распределения затрат

• Исследования, проведенные среди австралийских организаций Джойсом и Блэни (Joye and Blayney, 1990) показывают, что:

36% организаций используют единую общезаводскую ставку;

24% — ставки накладных расходов для групп из центров выполнения работ;

31% — ставки накладных расходов для каждого центра выполнения работ;

9% организаций используют ставки накладных расходов для каждого вида оборудования.

• Исследования, проведенные среди шведских организаций Аском и Эксом (Ask and Ах, 1992)*

70% — центры издержек организованы на уровне цеха;

32% — состоят из рабочих ячеек;

22% — из групп оборудования;

15% — из отдельного оборудования.

• Исследование, проведенное в Норвегии Бьерненаком (Bjomenak, 1997), указывает, что центры издержек имеют 38,3% респондентов.

• Согласно исследованию британских организаций, по данным Друри и Тейлз (Druiy and Tayles, 2000), центры издержек имеют:

14% — менее 6;

21% — от 6 до 10;

29% — от 11 до 20;

36% — более 20.

(б) Число различных баз распределения / факторов издержек, используемых на втором этапе

• Исследование, проведенное в организациях Великобритании, по данным Друри и Тейлз (2000), показало:

34% организаций используют один фактор издержек;

25% — два фактора;

10% — три фактора;

21% — 3—10 факторов;

10% организаций используют более 10 факторов.

• Исследование, проведенное в Норвегии (Бьерненак, 1997) свидетельствует, что в среднем в организации создается 1,79 центра издержек.

(в) Базы распределения / факторы издержек, используемые на втором этапе*

Норвегия,%Голландия, %Ирландия,%Австралия, %Япония,%Вели-кобри-та-ния**,%США,%Затраты на час труда основных работников,%65205257576873Затраты на час работы оборудования2991919124926Затраты на основныепроизводственныематериалы2661012113019Число единиц выпущенной продукции40302820164231Основные затраты ИноеФакторы издержек вфункциональныхсистемах2335912197

В исследовании финских компаний, проведенном Лукка и Грэнлунц (Lukka and Granlund, 1996) указывается, что чаще всего в качестве баз для распределения затрат применяются затраты на час труда основных работников, затраты на час работы оборудования, количество использованных материалов и количество (объем) выпущенной продукции, однако не сообщается, в каких долях от общей выборки применяется каждая из баз.

Примечания

* Общая доля может превышать 100%, так как многие компании пользуются не одним, а двумя и большим числом типов распределения.

** Drury et al. (1993). Первая колонка относится к автоматизированным производственным центрам; вторая — к неавтоматизированным.

Применим предложенный подход к деятельности завода компании Arcadia. Общие производственные накладные расходы для завода компании Arcadia (£900 ООО) обобщаются в едином для всего завода пуле затрат или в масштабах всей организации, если в общезаводскую ставку следует включить непроизводственные накладные расходы. На втором этапе единая общезаводская ставка (£15 за час) распределяется по видам продукции на основе числа часов труда, непосредственно затраченных на каждый продукт.

Поскольку некоторые подразделения относятся к категории более интенсивно набирающих накладные расходы, чем другие, для отдельных подразделений желательно установить разные ставки накладных расходов, начисляемых по разным центрам издержек. При таком подходе общие накладные расходы в £900 ООО, учтенные на пером этапе, затем распределяются по трем производственным цехам. На втором этапе были рассчитаны ставки накладных расходов по отдельным цехам (т.е. £10 как прямые затраты на 1 ч труда для цеха А, £30 — для цеха В и £5 — для цеха С). После этого цеховые накладные расходы были распределены по отдельным видам продукции, для чего временные расходы на производство каждого продукта были умножены на ставку накладных расходов, установленную для каждого цеха. Общие накладные расходы, начисленные на продукт, — это просто сумма накладных расходов, начисленных на этот продукт в каждом цехе.

Сколько центров издержек следует устанавливать в компании? Если их будет очень мало, то, вполне вероятно, виды деятельности в одном таком центре не будут однородными, и если потребление затрат по продуктам или услугам в таком центре существенно различается, потребление ресурсов по учитываемой функции не будет измерено точно. Следовательно, в большинстве ситуаций возрастание числа центров издержек приводит к повышению точности измерения косвенных издержек, приходящихся на целевые затраты. Выбор числа центров издержек следует осуществлять на основе критерия «соотношение затрат и прибыли», используя принципы, изложенные на с. 95—96. В иллюстрации 4.1 (часть А) показаны число центров издержек и базы распределения затрат на втором этапе, о которых сообщается в исследовании, проведенном Друри с соавторами (Drury