Управленческий и производственный учет - [112]

Калькуляция себестоимости с полным распределением затрат позволяет избегать внесения в отчетность фиктивных убытков

В компании, ориентированной на сезонные продажи, когда товары выпускают и накапливают до сезона, чтобы удовлетворить впоследствии спрос, при использовании системы калькуляции себестоимости по переменным издержкам полная сумма понесенных постоянных накладных расходов вычитается из выручки от реализации этих товаров. Однако в период наращивания запасов с целью их последующей продажи доход от реализации равен нулю, а постоянные затраты учитываются как расходы. В результате этого до начала сезона регистрируются большие убытки, а в период продажи товаров — высокая прибыль.

И наоборот, при использовании системы полного распределения затрат постоянные накладные расходы включаются в оценку стоимости запаса, относятся на конец периода и учитываются как расходы только в период продажи. Следовательно, маловероятно, что в период накопления запасов будут показаны убытки. В этом случае при калькуляции прибыли система полного распределения затрат выглядит более логичной.

Постоянные накладные расходы важны для производства

Сторонники полного распределения затрат считают, что без постоянных производственных издержек производство товаров невозможно. Следовательно, постоянные производственные накладные расходы должны быть отнесены на единицы продукции и включены в оценку запасов.

Обеспечение последовательности в отчетах для внешних пользователей

Менеджеры высшего звена могут стремиться к тому, чтобы системы учета прибыли, используемые для внутренних целей, были совместимыми с системами калькуляции себестоимости с полным распределением затрат, которые предназначены для внешних пользователей, и поэтому показатели для оценки общих показателей деятельности компании будут сопоставимыми с теми, которые применяются на финансовых рынках. В пилотном исследовании шести британских компаний Хоппер и соавторы (Hopper et al., 1992) отметили, что старшие менеджеры в первую очередь заинтересованы в получении финансовой учетной информации, так как считают, что именно она оказывает основное влияние на то, как финансовые рынки оценивают компании и их руководителей. Если старшие менеджеры полагают, что финансовая учетная информация действительно влияет на цены акций, то, скорее всего, будут использовать одинаковые правила и процедуры для измерения прибыли и оценивания себестоимости товарноматериальных запасов как для внутренних, так и внешних пользователей, и, как следствие, менеджеры будут обращать основное внимание на те показатели, которые доминируют на финансовых рынках. Тот факт, что вознаграждение менеджеров часто зависит от внешних финансовых показателей, становится дополнительной мотивацией для того, чтобы внутренние учетные системы не конфликтовали с требованиями, предъявляемыми к финансовым отчетным документам для внешних пользователей.

Обзоры практических подходов, применяемых в компаниях

Во многих странах проводятся исследования, касающиеся различных аспектов переменных и постоянных издержек. Однако в этих исследованиях чаще всего основное внимание уделяется информации, которая извлекается из систем калькуляции издержек для принятия решений, вместо показателей затрат, которые используются для оценивания стоимости товарно-материальных запасов и измерения прибыли. Поэтому использование переменных издержек для принятия решений не предполагает, что такие издержки будут применяться и для оценивания стоимости товарно-материальных запасов. Данные исследований, в которых четко не указывается, какой метод калькуляции издержек используется для оценивания стоимости запасов, в приводимые ниже результаты не включаются.

В исследовании, выполненном в Великобритании (Друри и соавторы — Drury et al., 1993), указывается процентное соотношение вариантов, применяемых для измерения прибыли для внутренних целей.

%

13

84

3

Система калькуляции по переменным издержкам Система калькуляции с полным распределением затрат Другие_

Анализ исследований немецких организаций, выполненных Шеррером (Scherrer, 1996), показывает, что основным методом в этой стране является система калькуляции с полным распределением затрат, так как только 12% организаций-респондентов используют систему калькуляции по переменным издержкам.

Аналогичные результаты были получены в Испании Саез-Торресилла с соавторами (Saez-Torrecilla et al., 1996), которые сообщают о том, что в этой стране только 26% организаций-респондентов используют систему калькуляции по переменным издержкам.

Но есть и противоположный пример. Виртанен и соавторы (Virtanen et al., 1996) сообщают, что системы калькуляции по переменным издержкам в Финляндии широко применяются главным образом потому, что требования по составлению финансовых отчетов для внешних пользователей не предписывают компаниям обязательно использовать для этого системы калькуляции с полным распределением затрат.

Резюме

В данной главе мы рассмотрели и сравнили между собой системы калькуляции себестоимости с полным распределением затрат и по переменным издержкам. При полном распределении затрат постоянные производственные накладные расходы распределяются по выпускаемым видам продукции и включаются в оцениваемую стоимость запасов продукции. При калькуляции себестоимости по переменным издержкам на продукцию относят только переменные издержки, а постоянные производственные издержки рассматривают как затраты за отчетный период и относят на счет прибылей и убытков. В обеих системах калькуляции себестоимости непроизводственные издержки трактуются как затраты за отчетный период.