Изменение учетной политики и оценочных значений - [60]

Как следует из вышеприведенной таблицы, на 31 декабря 2007 года остаточная стоимость объекта нематериальных активов составила 114 000 руб. (120 000 руб. – 500 руб. x 12 мес.). Так как с 1 января 2008 года по объектам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется, такая же остаточная стоимость по данному активу будет отражена и в годовой бухгалтерской отчетности за 2008 год и так далее, до тех пор пока организация не сможет более точно определить срок полезного использования данного товарного знака.

Заметим, что если в ПБУ 14/2000 в качестве предпосылок исчисления срока полезного использования указывались срок действия охранных документов (что было тождественно сроку действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации) и ожидаемый срок использования актива, то такой предпосылки, как период контроля над объектом нематериальных активов, в нем не было.

Напомним читателям, что контроль над объектом нематериальных активов – одно из новых и основных условий признания нематериальных активов в соответствии с ПБУ 14/2007. Данная категория была заимствована ПБУ 14/2007 из МСФО 38 «Учет нематериальных активов».

Контроль над активом – это способность организации получать экономические выгоды от использования актива и ограничивать доступ третьих лиц к получению этих выгод. Как правило, это возможно при наличии юридических прав на использование нематериальных активов.

Однако организация может контролировать актив и иным способом (например, сохраняя информацию в тайне, как в случае с ноу-хау).

Критерий контроля позволяет различать нематериальные активы и нематериальные ресурсы. В качестве последних обычно выделяют квалификацию персонала, долю рынка и т.д. Например, организация не сможет бесконечно получать выгоды, которые она получит, неся расходы на повышение квалификации сотрудников, ведь в любой момент они вольны прервать трудовые отношения с ней.

Согласно п. 27 ПБУ 14/2007 в отношении нематериального актива с неопределенным сроком полезного использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива.

В случае прекращения существования вышеуказанных факторов организация определяет срок полезного использования данного нематериального актива и способ его амортизации.

Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

Напомним читателям, что действующие в настоящее время в Российской Федерации нормативные документы по бухгалтерскому учету не определяют порядок отражения в учете изменений в оценочных значениях, поэтому представим свое видение такого порядка.

Пример.

Организация приобрела исключительные права на товарный знак в июне 2008 года за 360 000 руб. Факторов, которые бы надежно указывали на срок его полезного использования, организация не обнаружила, поэтому в течение 2008 года этот актив признавался объектом с неопределенным сроком полезного использования, что и было указано в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности за 2008 год.

Однако при рассмотрении данного объекта в конце 2008 года может быть установлено, что согласно долгосрочным планам производства продукции, выпускаемой под данным товарным знаком, ее производство будет продолжаться в течение 6 лет, или 72 месяцев. И начиная с 1 января 2009 года данный товарный знак должен амортизироваться.

При этом организация не уменьшила срок полезного использования в 72 месяца на 6 месяцев, в течение которых объект стоял на учете в 2008 году и по нему не начислялась амортизация.

В налоговом учете к данному объекту был применен срок полезного использования 10 лет, или 120 месяцев. Кроме того, изменение срока полезного использования в налоговом учете не предусмотрено (в отличие от новых правил бухгалтерского учета). Ежемесячная сумма амортизации составит 3000 руб. (360 000 руб. : 120 мес.).

В соответствии с ПБУ 18/02 в течение июля – декабря 2008 года по данному объекту будет возникать налогооблагаемая временная разница из-за того, что сумма амортизации в налоговом учете равна 3000 руб., а в бухгалтерском учете – 0 руб., что приведет к формированию отложенного налогового обязательства в сумме 720 руб. [(3000 руб. – 0 руб.) x 24 %].

По состоянию на 31 декабря 2008 года сальдо по счету 77 в отношении данного товарного знака составит 4320 руб. (720 руб. x 6 мес.).

После установления срока полезного использования в 2009 году ситуация изменится: сумма налоговой амортизации будет по-прежнему равна 3000 руб., а в бухгалтерском учете сумма амортизации составит 5000 руб. (360 000 руб. : 72 мес.).

В бухгалтерском учете оформляются следующие проводки:

* 68-ТНП – счет 68, субсчет «Текущий налог на прибыль».

Таким образом, за девять месяцев 2009 года (4320 руб. : 480 руб.) будет полностью списано отложенное налоговое обязательство, сформированное на 1 января 2009 года, а в течение октября, ноября и декабря 2009 года уже образуется отложенный налоговый актив в сумме 1440 руб. (480 руб. х 3 мес.), который и будет отражен в бухгалтерской отчетности за 2009 год.