Расходы организации: бухгалтерский и налоговый учет - [24]

В бухгалтерском учете учет НИОКР осуществляется на основании ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы и технологические работы», утвержденные приказом Минфина России от 19.11.2002 №115 н. Перечень расходов определяется видом выполняемых работ, а также зависит от того, самостоятельно осуществляет НИОКР или привлекает по договору сторонние организации. Подробный перечень расходов содержится в п.9 ПБУ 17/02:

√ стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций и лиц, используемых при выполнении этих работ;

√ затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору;

√ отчисления на социальные нужды (в том числе ЕСН);

√ стоимость спецоборудования и специальной оснастки, предназначенной для использования в качестве объектов испытаний и исследований;

√ амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении работ;

√ затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других объектов основных средств и иного имущества;

√ общехозяйственные расходы, если они непосредственно связаны с выполнением данных работ;

√ прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, включая расходы по проведению испытаний.

В налоговом учете расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки определены гл. 25 НК РФ (подп. 4 п. 1 ст. 253 НК РФ) в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и учитываются при налогообложении в порядке, установленном ст. 262 НК РФ. Приведенный в п. 1 данной статьи перечень включает следующие виды расходов:

√ относящиеся к созданию новой продукции (товаров, работ, услуг), например на создание новых материалов, устройств, процессов, систем или методов;

√ относящиеся к усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг);

√ на изобретательство, которое является частным случаем вышепоименованных видов расходов по созданию и усовершенствованию продукции (товаров, работ, услуг);

√ на формирование Российского фонда технологического развития, иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированном в порядке, предусмотренном Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике».

По общему правилу, установленному гл. 272 НК РФ, расходы на НИОКР признаются для целей налогообложения после завершения научных исследований или разработок и подписания акта сдачи-приемки (п. 2 ст. 262 НК РФ). При этом включение расходов на НИОКР в расчет налоговой базы по налогу на прибыль зависит от результата проведенных работ.

До 1 января 2006 года расходы на НИОКР подлежали включению в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, равномерно в течение 3 лет с 1-ого числа месяца, следующего за месяцем, в котором были завершены такие исследования (п.2 ст. 262 НК РФ). С 1 января 2006 года расходы на НИОКР включаются в состав прочих расходов в течение 2 лет (п. 15 ст. 1 Закона №58-ФЗ). При этом расходы на НИОКР (в том числе не давшие положительного результата), произведенные налогоплательщиками-организациями, зарегистрированными и работающими на территории особых экономических зон, созданных в соответствии с законодательством РФ, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены в размере фактических затрат (п. 9 ст. 1 Закона 117-ФЗ).

Согласно п. 5 ст. 262 НК РФ после завершения НИОКР и получения положительного результата, которому в соответствии с Патентным законом РФ №3517-1 предоставляется правовая охрана, он учитывается в качестве нематериального актива. П. 3ст. 257 НК РФ определено, что стоимость нематериального актива, созданного организацией, определяется как сумма фактических затрат на его создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов а оплату труда сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств). Амортизация по нематериальным активам начисляется с 1-ого числа месяца, следующего за месяцем, в котором были введены в эксплуатацию (п. 2ст. 259 НК РФ). Обращаю внимание бухгалтеров, что если в результате НИОКР организацией создан продукт, квалифицируемый НК РФ в качестве нематериального актива, в учетной политике для целей налогообложения прибыли необходимо закрепить срок полезного использования объекта нематериального актива и порядок начисления амортизации по нему (письмо УМНС по г. Москве от 23.09.2004 №24-11/61606).

Таким образом, порядок бухгалтерского и налогового учета положительных результатов НИОКР, будет совпадать в случае, если изначально совпадают суммы оценки расходов на эти разработки в бухгалтерском и налоговом учета и при установлении трехлетнего срока использования их результатов в бухгалтерском учете. При этом использование объекта должно быть начато сразу после окончания работ. В противном случае возникают постоянные (если составляющие стоимости вообще не учитываются либо в бухгалтерском, либо в налоговом учете или временные (если составляющие стоимости учитываются и бухгалтерском, и в налоговом учете, но в разное время и с разными сроками полезного использования).