Основные средства. Бухгалтерский и налоговый учет - [19]

Правила формирования первоначальной стоимости для целей налогового учета закреплены в п. 1 ст. 257 НК РФ: – Первоначальная стоимость определяется как сумма расходов на приобретение, доставку и доведение до состояния, в котором основное средство пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Правила формирования первоначальной стоимости в бухгалтерском и налоговом учете на первый взгляд практически одинаковы. Для многих расходов, в том числе и связанных с приобретением основных средств, гл. 25 НК РФ установлен особый порядок учета.

При формировании первоначальной стоимости объекта основных средств для целей налогообложения расходы, для учета которых гл. 25 НК РФ установлен особый порядок, в первоначальную стоимость объекта не включаются:

1) расходы, не учитываемые для целей налогообложения (ст. 270 НК РФ), а также расходы, отнесенные гл. 25 НК РФ к прочим (ст. 265 НК РФ);

2) это прочие расходы, особый порядок признания которых в уменьшение прибыли установлен отдельными положениями гл. 25 НК РФ. Перечень их приведен в подп. 2–5 п. 1 ст. 253 НК РФ.

Приведем список наиболее распространенных видов расходов, которые в налоговом учете не включаются в первоначальную стоимость основных средств, это:

– расходы по страхованию имущества;

– проценты по кредитам (займам);

– суммовые разницы;

– сверхнормативные суточные.

Пример

Организация по договору купли-продажи приобрела компьютерный стол. Стоимость стола в соответствии с договором – 400 долл. США (НДС нет). Оплата производится в рублях по курсу доллара США к рублю, установленному ЦБ РФ на дату оплаты. В стоимость стола включена стоимость сборки.

Стол поступил в организацию 7 августа. Оплата поставщику произведена 14 сентября. Акт о выполнении работ по сборке стола подписан 15 сентября 2006 г.

Курс доллара США (в примере величина условная):

7 августа – 28,0 руб. / долл.;

14 сентября – 27,5 руб. / долл.

В бухгалтерском учете организации в августе должны быть сделаны проводки:

Д-т счета 08 К-т счета 60 – 11200 руб. – отражена задолженность перед поставщиком в рублях по курсу на дату получения стола (400 долл. х 28 руб. / долл. США);

Д-т счета 60 К-т счета 51 – 11000 руб. – произведена оплата поставщику в рублях по курсу на дату оплаты (400 долл. х 27,5 руб. / долл. США);

Д-т счета 08 К-т счета 60 – 200 руб. – сумма затрат на приобретение стола уменьшена на положительную суммовую разницу (сторнировочная запись);

Д-т счета 01 К-т счета 08 – 11000 руб. – компьютерный стол принят к учету в составе основных средств.

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость сформирована с учетом положительной суммовой разницы и составляет 11000 руб.

Для целей налогообложения прибыли суммовые разницы всегда включаются в состав прочих доходов (расходов) и в формировании первоначальной стоимости основных средств не участвуют.

В налоговом учете первоначальная стоимость стола в данном случае составит 11200 руб.

Если суммовая разница возникает уже после даты принятия объекта к учету на счете 01, то организация имеет все основания отнести ее на счет 91 и учесть в составе прочих доходов или расходов.

Этот вывод сделан на основании ПБУ 6/01, в п. 14 которого в качестве общего правила содержится запрет на изменение стоимости основных средств, в которой они приняты к учету.

Многие организации для приобретения основных средств оформляют в банках займы (кредиты). Рассмотрим порядок учета процентов по займам (кредитам), использованным на приобретение основных средств.

В целях налогообложения прибыли проценты всегда включаются в состав прочих расходов и просто по определению не могут увеличивать первоначальную стоимость основных средств.

В бухгалтерском учете действуют свои правила.

До 1 января 2006 г. в п. 8 ПБУ 6/01 содержалось однозначное правило: проценты по заемным средствам, привлеченным специально для приобретения (сооружения, изготовления) объекта основных средств, начисленные до принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, должны относиться на увеличение его первоначальной стоимости.

После 1 января 2006 г. этой нормы в п. 8 ПБУ 6/01 больше нет.

Теперь в ПБУ 6/01 не содержит никаких правил относительно учета процентов по заемным средствам. Поэтому с 1 января 2006 г. Для учета процентов следует руководствоваться исключительно нормами ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (утв. Приказом Минфина России от 02.08.2001 г. N 60н).

Порядок учета процентов предписанный ПБУ 15/01.

1. Существует общая норма, закрепленная в п. 15 ПБУ 15/01, которая устанавливает, что если полученные заемные средства используются для предварительной оплаты материально-производственных запасов (МПЗ), других ценностей, работ, услуг или для выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то проценты по указанным займам и кредитам относятся на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели.

В бухгалтерском учете дальнейшее начисление процентов после получения организацией-заемщиком МПЗ и других ценностей, выполнения работ и оказания услуг отражается в составе прочих расходов организации-заемщика.